Aspectos dudosos sobre la nueva deducción por inversión en beneficios para emprendedores en el Impuesto sobre Sociedades

La Dirección General de Tributos (DGT) ha emitido un informe  en el que se analizan diversas cuestiones en relación con la nueva deducción por inversión de beneficios, cuyos criterios debemos conocer de cara a la postura que tomará Hacienda. Así por ejemplo, Hacienda considera que la entidad debe tener la consideración de empresa de reducida dimensión en el ejercicio en el que se obtengan los beneficios que después se invierten, con independencia de la consideración de la entidad como de reducida dimensión en el momento en el que se realiza la inversión.

Como ya les hemos venido informando en otras ocasiones, la Ley 14/2013,  de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores introdujo una nueva deducción por inversión de beneficios aplicable a las empresas que cumplan los requisitos del régimen de empresas de reducida dimensión, que surte efectos para aquellos beneficios que se generen en periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2013.

Las principales características de esta nueva deducción las podemos resumir en los siguientes puntos:

• Se establece este incentivo fiscal a la reinversión de beneficios para sujetos pasivos que tengan la consideración de empresas de reducida dimensión y microempresas (sociedades con cifra de negocios inferior a 5 millones de euros y plantilla media inferior a 25 empleados) con efectos para los beneficios que se generen en los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2013.
• Se podrá aplicar una deducción del 10 %  (empresas con volumen de negocio inferior a 10 millones de euros) o del 5% (empresas con cifra  de negocio inferior a cinco millones de euros y plantilla media inferior a 25 empleados) en la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades, en relación a los beneficios obtenidos en el ejercicio que se inviertan en elementos nuevos de inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, sin tener en cuenta el gasto originado por el Impuesto sobre Sociedades.
• Para tener derecho a este beneficio se deberá dotar una reserva indisponible de la misma cuantía que la base de deducción y mantenerla el tiempo que permanezcan los elementos patrimoniales adquiridos en la entidad.
• Los elementos patrimoniales adquiridos deberán permanecer en funcionamiento en la sociedad, salvo pérdida justificada, durante 5 años o durante su vida útil si resulta inferior.
• Esta deducción es incompatible con: la libertad de amortización, la deducción por inversiones en Canarias y la reserva por inversiones en Canarias.

No obstante, la redacción de esta deducción en la ley es confusa y genera dudas. Por ello, la Dirección General de Tributos (DGT) ha emitido un informe  en el que se analizan diversas cuestiones en relación con la deducción por inversión de beneficios, cuyos criterios debemos conocer de cara a la postura que tomará Hacienda.

En concreto, aclara las siguientes dudas:

1. Ejercicio en el que deben cumplirse los parámetros para ser empresa de reducida dimensión

Se plantea cuál es el ejercicio en el que la entidad debe tener la consideración de empresa de reducida dimensión, es decir, si debe tener tal consideración en el ejercicio en que se obtengan los beneficios y en el que se realiza la inversión o solo en uno de ellos.

La DGT concluye que dicha circunstancia deberá producirse en el ejercicio en que se obtengan los beneficios, con independencia de la consideración de la entidad como de reducida dimensión en el momento en el que se realiza la inversión.

Así, por ejemplo, si su empresa obtiene beneficios en 2013 pero no los invierte hasta 2014, para poder aplicarse la deducción bastará con que sea empresa de reducida dimensión en 2013 (si en 2014 no lo es, podrá igualmente aplicar el incentivo).

2. Bienes en que debe materializarse la inversión

La Ley establece que los bienes en los que debe materializarse la inversión son elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, siempre que cumplan las condiciones establecidas en la propia norma que lo regula.

A este respecto, la DGT aclara que, en cuanto a la naturaleza de los elementos objeto de inversión “deben tratarse de activos nuevos, ya sean del inmovilizado material como de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, siempre que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 37 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que lo regula”.

3. Base de la deducción

Resultará de aplicar al importe de los beneficios del ejercicio, sin incluir contabilización del Impuesto sobre Sociedades (IS), un coeficiente (con dos decimales y redondeado por defecto) determinado por:

• En el numerador: beneficios obtenidos sin incluir contabilización del IS, minorados por las rentas o ingresos objeto de exención, reducción, bonificación, deducción por depreciación monetaria o deducción por doble imposición solamente en la parte exenta, reducida, bonificada o deducida en la base o bien con derecho a deducción en la cuota.
• En el denominador: beneficios obtenidos en el ejercicio, sin incluir contabilización del IS.

En cuanto a la expresión “beneficios del ejercicio, sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades”, la DGT indica que se refiere al saldo positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias teniendo en cuenta los ajustes correspondientes al Impuesto sobre Sociedades (casilla 501 del modelo 200).

Asimismo, se afirma que para el cálculo del coeficiente se eliminan los ingresos exentos, por lo que no deberán añadirse los gastos deducibles.

4. Plazo para la inversión y momento de materialización de la inversión

Entre el inicio del periodo impositivo en que se obtuvieron los beneficios y los dos años posteriores o, de forma excepcional, de acuerdo con un plan especial de inversión propuesto por el sujeto y aprobado por la Administración.

La inversión se entiende efectuada en la fecha de puesta a disposición de los elementos patrimoniales, matizando la DGT que “el derecho a la aplicación de la deducción se producirá en el período impositivo en que se realiza la inversión, si bien, estará condicionado a la afectación del elemento patrimonial a la actividad económica dentro del plazo de inversión”. La Ley “considera que la inversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca «la puesta a disposición de los elementos patrimoniales» entendida como tal en la norma fiscal, conforme a su sentido jurídico, como la disponibilidad de la cosa objeto del contrato, esto es, en la terminología legal es una expresión equivalente a la entrega, es decir, representa el modo de adquisición del dominio por parte del adquirente, ya que, como establece el artículo 609 del Código Civil, la propiedad y los demás derechos reales sobre los bienes se adquieren y transmiten por la ley, por donación, por sucesión testada e intestada y por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición”.

Por tanto, el derecho a la aplicación de la deducción se producirá en el período impositivo en que se realiza la inversión, si bien estará condicionado a la afectación del elemento patrimonial a la actividad económica dentro del plazo de inversión.

5. Dotación de una reserva para inversiones

La Ley establece la obligación de dotar una reserva por inversiones por un importe igual a la base de deducción, que será indisponible mientras los elementos patrimoniales en los que se realice la inversión permanezcan en el patrimonio de la sociedad. Dicha reserva se dotará con cargo a beneficios del ejercicio cuyo importe es objeto de inversión.

A este respecto, la DGT niega la posibilidad de que dicha reserva se dote con cargo a beneficios de ejercicios anteriores por lo que, en caso de que no existan beneficios suficientes en el ejercicio para su dotación, la aplicación de la deducción se condiciona a la dotación de la reserva con cargo a los primeros beneficios de ejercicios siguientes.

Asimismo, la DGT señala que, a pesar de que no existe limitación a la aplicación de la deducción por reducciones de fondos propios, debe entenderse necesaria la existencia de un incremento neto de los mismos en, como mínimo, el importe de la reserva indisponible dotada.

¡Ojo!, la ley no dice nada en este sentido, por lo que esta interpretación que hace Hacienda es discutible. En consecuencia, si su empresa dota una reserva indisponible y, al mismo tiempo, reduce el capital o reparte un dividendo con cargo a reservas de ejercicios anteriores, se podría discutir la deducción por parte de Hacienda.

6. Tiempo de permanencia de las inversiones

La Ley establece que deben permanecer en funcionamiento durante 5 años o durante su vida útil de resultar inferior (salvo pérdida justificada). La DGT aclara que si se produce la transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la inversión antes de la finalización del plazo de tiempo exigido de mantenimiento, determinará “la pérdida de la deducción y, por tanto, el importe de dicha deducción debe ingresarse en la liquidación del período impositivo en el que se manifiesta el incumplimiento, junto con los intereses de demora que correspondan”.

Se mantiene la deducción si se transmiten los elementos patrimoniales antes del plazo previsto pero se invierte su importe obtenido o el valor neto contable si fuera menor. En relación a este requisito, la DGT, señala que “la entidad cuenta con un plazo de dos años desde el inicio del período impositivo en que se produce la transmisión hasta la finalización del período impositivo siguiente, para efectuar la inversión”.

M. Romero Consultores
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